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打印十八屆三中全會(huì)對(duì)我國(guó)全面深化改革進(jìn)行了全景式的設(shè)計(jì)。對(duì)作為全面深化改革的重點(diǎn)之一——財(cái)稅體制改革，全會(huì)對(duì)財(cái)稅體制改革作了多方位的部署，指明了財(cái)稅改革的大方向。其中，深化稅制改革的主要內(nèi)容可以概括為：穩(wěn)定稅負(fù)，完善稅收制度，清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策，落實(shí)稅收法定原則。
“穩(wěn)定稅負(fù)”是深化稅制改革的重要前提
三中全會(huì)首次提出了“穩(wěn)定稅負(fù)”，這是對(duì)結(jié)構(gòu)性減稅理念的深化，在內(nèi)涵上也有進(jìn)一步的拓展。
自1994年實(shí)施以提高“兩個(gè)比重”為目標(biāo)的財(cái)稅體制改革以來(lái)，我國(guó)財(cái)政收入占國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）的比重逐年提高，2012年全口徑財(cái)政收入占GDP的比重達(dá)到32%左右。這一比重低于發(fā)達(dá)國(guó)家平均水平，在全世界中等收入國(guó)家中大致處于中位。可以說(shuō)，現(xiàn)行廣義宏觀稅負(fù)處于較為合適的水平，不宜再繼續(xù)提高，應(yīng)保持穩(wěn)定。在穩(wěn)定廣義宏觀稅負(fù)的前提下，未來(lái)稅制改革的著力點(diǎn)應(yīng)主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：
第一，優(yōu)化政府收入結(jié)構(gòu)。當(dāng)前我國(guó)政府收入中除了稅收外，還存在大量的政府性基金、收費(fèi)等非稅收入，且這些非稅收入占比頗高，極大地影響了財(cái)政收入的規(guī)范性。2012年稅收占GDP的比重僅為19.4%，與32%的全口徑財(cái)政收入占比相比，可以發(fā)現(xiàn)，政府收入中只有60%左右來(lái)自規(guī)范的稅收。非稅收入占比過(guò)高，加重了企業(yè)和居民的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)，擠壓了稅制改革的空間。因此，未來(lái)稅制改革中，需要進(jìn)一步統(tǒng)籌稅收和非稅收入的關(guān)系，規(guī)范政府參與國(guó)民收入分配的方式，對(duì)各類非稅收入和政府性基金收入加以清理、規(guī)范，把符合稅收性質(zhì)的各種基金、收費(fèi)項(xiàng)目改為稅收，取消違規(guī)設(shè)立的、不合理的基金收費(fèi)項(xiàng)目，為稅制改革提供更大空間。
第二，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)。長(zhǎng)久以來(lái)，我國(guó)一直實(shí)行的是以間接稅為主體的稅收制度。直接稅占全部稅收的比重過(guò)低，相關(guān)稅種設(shè)置不合理，缺乏對(duì)個(gè)人收入、財(cái)富進(jìn)行全方位調(diào)節(jié)的重要稅種，削弱了政府調(diào)節(jié)收入分配的能力。間接稅占比過(guò)高，遠(yuǎn)超過(guò)世界其他國(guó)家。由于間接稅與商品價(jià)格高度相關(guān)，且具有累退性，間接稅比重偏高易推高物價(jià)、抑制消費(fèi)需求和增加低收入者稅負(fù)痛苦，不利于縮小收入差距和促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型。從改革方向來(lái)看，我國(guó)稅制結(jié)構(gòu)需要逐步實(shí)現(xiàn)從間接稅向直接稅的轉(zhuǎn)變。在改革過(guò)程中，需要以穩(wěn)定稅負(fù)為前提，提高直接稅比重與降低間接稅比重協(xié)調(diào)并進(jìn)，最大限度地消除改革阻力。
“完善稅收制度”是深化稅制改革的關(guān)鍵環(huán)節(jié)
全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問(wèn)題的決定》提出完善稅收制度，對(duì)增值稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、資源稅和環(huán)境保護(hù)稅等稅種改革提出了方向性的意見(jiàn)。
“推進(jìn)增值稅改革，適當(dāng)簡(jiǎn)化稅率”。營(yíng)業(yè)稅改征增值稅是當(dāng)前稅制改革的重頭戲。在“營(yíng)改增”試點(diǎn)全國(guó)推開(kāi)后，應(yīng)進(jìn)一步擴(kuò)大“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍，將鐵路運(yùn)輸、郵電通信業(yè)以及目前與試點(diǎn)行業(yè)關(guān)聯(lián)度較高的生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)納入，在全國(guó)全面推進(jìn)“營(yíng)改增”，力爭(zhēng)在“十二五”末實(shí)現(xiàn)行業(yè)全覆蓋。隨著“營(yíng)改增”改革的基本到位，應(yīng)盡快、適當(dāng)?shù)厍謇怼⒑?jiǎn)并現(xiàn)行較為繁瑣的稅率檔次，增強(qiáng)增值稅的“中性”特點(diǎn)，規(guī)范征管。更進(jìn)一步地，未來(lái)還需要適度降低增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率水平，以降低增值稅和間接稅占全部稅收的比重，為其他稅種的改革騰出適當(dāng)空間。
“調(diào)整消費(fèi)稅征收范圍、環(huán)節(jié)、稅率，把高耗能、高污染產(chǎn)品及部分高檔消費(fèi)品納入征收范圍”。這是此次三中全會(huì)進(jìn)一步明確的消費(fèi)稅改革方向。征收消費(fèi)稅對(duì)環(huán)境資源、收入分配等具有特殊的調(diào)節(jié)作用。近年來(lái)，一直在對(duì)消費(fèi)稅進(jìn)行動(dòng)態(tài)調(diào)整。應(yīng)進(jìn)一步擴(kuò)大征收范圍，將部分嚴(yán)重污染環(huán)境、大量消耗資源能源的產(chǎn)品及高檔消費(fèi)品納入征收范圍。調(diào)整稅率，應(yīng)根據(jù)應(yīng)稅產(chǎn)品對(duì)環(huán)境的污染程度及對(duì)資源能源的消耗量，采取差別稅率。調(diào)整征稅環(huán)節(jié)，應(yīng)將部分品目的征稅環(huán)節(jié)由生產(chǎn)環(huán)節(jié)后移到批發(fā)或零售環(huán)節(jié)，并可考慮將這部分收入劃歸地方政府，以體現(xiàn)消費(fèi)稅的消費(fèi)地納稅原則，充實(shí)地方稅收入。
“逐步建立綜合與分類相結(jié)合的個(gè)人所得稅制”。近年來(lái)，對(duì)個(gè)人所得稅的調(diào)整多圍繞扣除額，收效甚微。從科學(xué)、公平的稅制設(shè)計(jì)角度來(lái)看，征收個(gè)人所得稅的目標(biāo)應(yīng)該是建立綜合與分類相結(jié)合的稅制，建立差別化的費(fèi)用扣除制度。可考慮對(duì)工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得等個(gè)人經(jīng)常性收入實(shí)行綜合征收，對(duì)資本利得以及臨時(shí)性、偶然性收入實(shí)行分類征收。實(shí)行差別化費(fèi)用扣除制度，將個(gè)人基本生活、教育、醫(yī)療和住房方面的支出作為確定扣除標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)，同時(shí)與居民消費(fèi)價(jià)格指數(shù)掛鉤，作定期調(diào)整。
“加快房地產(chǎn)稅立法并適時(shí)推進(jìn)改革”。房地產(chǎn)稅與百姓財(cái)產(chǎn)直接相關(guān)，此次三中全會(huì)首次提出了房地產(chǎn)稅立法的問(wèn)題，與落實(shí)稅收法定原則相呼應(yīng)，也更有利于體現(xiàn)房地產(chǎn)稅的公平性，凝聚共識(shí)，減少阻力。在房地產(chǎn)稅的改革上，需要統(tǒng)籌房地產(chǎn)稅費(fèi)制度，逐步整合目前房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)、流轉(zhuǎn)和保有環(huán)節(jié)涉及的諸多收費(fèi)和稅收，改變目前重流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅收、輕保有環(huán)節(jié)稅收的做法，將住房開(kāi)發(fā)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅負(fù)轉(zhuǎn)移到保有環(huán)節(jié)，推進(jìn)個(gè)人住房房產(chǎn)稅改革。
“加快資源稅改革”。應(yīng)盡快將煤炭和其他具備條件的資源性產(chǎn)品的征收方式由從量征收改為從價(jià)征收，適當(dāng)提高稅率水平。在資源稅改革過(guò)程中尤其要注意堅(jiān)持清費(fèi)立稅的原則，在改革計(jì)征方式、提高稅負(fù)的同時(shí)，清理各類政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)項(xiàng)目，減輕企業(yè)的繳費(fèi)負(fù)擔(dān)。對(duì)合理的基金收費(fèi)項(xiàng)目，測(cè)算其收費(fèi)規(guī)模，按比例折算并入資源稅中；對(duì)違規(guī)設(shè)立的、不合理的基金收費(fèi)項(xiàng)目，要堅(jiān)決撤掉。
“推動(dòng)環(huán)境保護(hù)費(fèi)改稅”。與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)在環(huán)境保護(hù)方面采取的措施比較零散和分散，突出表現(xiàn)在我國(guó)沒(méi)有開(kāi)征獨(dú)立的環(huán)境保護(hù)稅，環(huán)境保護(hù)政策手段缺失。目前環(huán)境不斷惡化，應(yīng)盡快研究開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅。在改革初期，可考慮對(duì)現(xiàn)行征收的排污費(fèi)實(shí)行“費(fèi)改稅”。待時(shí)機(jī)成熟時(shí)，對(duì)全部排放物全面適用環(huán)境保護(hù)稅。環(huán)境保護(hù)稅的稅率設(shè)計(jì)可從低水平起步，隨環(huán)境治理成本而適時(shí)調(diào)整。
“清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策”是深化稅制改革的基本要求
當(dāng)前，我國(guó)稅收優(yōu)惠政策管控不嚴(yán)、不合理使用的現(xiàn)象日益嚴(yán)重。優(yōu)惠政策導(dǎo)向混亂，缺乏通盤考慮，沒(méi)有結(jié)合法制進(jìn)程作整體設(shè)計(jì)。產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策不成體系，不同政策之間時(shí)有沖突。區(qū)域優(yōu)惠政策清理不盡且日益增多，各地攀比之風(fēng)盛行，不利于稅收調(diào)節(jié)作用的發(fā)揮。更嚴(yán)重的是，地方為招商引資、搶項(xiàng)目、搶人才和搶稅源，紛紛采用先征后返、政府獎(jiǎng)勵(lì)和財(cái)政補(bǔ)貼等手段變相減免稅，不僅破壞稅制的規(guī)范性，扭曲資源的正常配置，造成企業(yè)的不公平競(jìng)爭(zhēng)，而且加劇了地方政府的收支矛盾。此次三中全會(huì)特別提出，“按照統(tǒng)一稅制、公平稅負(fù)、促進(jìn)公平競(jìng)爭(zhēng)的原則，加強(qiáng)對(duì)稅收優(yōu)惠特別是區(qū)域稅收優(yōu)惠政策的規(guī)范管理。稅收優(yōu)惠政策統(tǒng)一由專門稅收法律法規(guī)規(guī)定，清理規(guī)范稅收優(yōu)惠政策”，這將有助于減少稅收優(yōu)惠政策的濫用，維護(hù)稅制的統(tǒng)一、規(guī)范。就當(dāng)前而言，應(yīng)研究、整合各類產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策，更好地發(fā)揮優(yōu)惠政策效果，重新審視現(xiàn)有區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策，明確優(yōu)惠政策到期時(shí)間，避免再出臺(tái)區(qū)域性稅收優(yōu)惠政策。由國(guó)務(wù)院出面，加大對(duì)地方違規(guī)出臺(tái)的各類優(yōu)惠政策的查處，清理和制止各類財(cái)政返還、越權(quán)減免稅政策。
“落實(shí)稅收法定原則”是深化稅制改革的制度保障
此次三中全會(huì)提出，落實(shí)稅收法定原則。稅收法定原則是指稅法主體的權(quán)利義務(wù)必須由法律加以規(guī)定，稅法的各類構(gòu)成要素皆必須且只能由法律予以明確規(guī)定，征納主體的權(quán)利義務(wù)只以法律規(guī)定為依據(jù)，沒(méi)有法律依據(jù)，任何主體不得征稅或減免稅收。稅收法定原則是稅法最為重要的基本原則，是民主原則和法治原則在稅法上的體現(xiàn)，也是世界各國(guó)在制定稅法時(shí)普遍遵循的重要原則。我國(guó)自1994年稅制改革以來(lái)，雖然已經(jīng)初步建立了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展要求的稅收體系框架，但在稅收法定原則方面一直沒(méi)有很好地貫徹落實(shí)。目前我國(guó)稅收體系中，僅有個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅和車船稅三個(gè)稅種是由人大立法通過(guò)的，包括增值稅、消費(fèi)稅等主要稅種在內(nèi)的大部分稅種都是以“暫行條例”的行政法規(guī)形式運(yùn)行的，立法級(jí)次低，與法治化的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制極不相稱。從操作層面來(lái)看，在各稅種暫行條例之外，多年來(lái)出臺(tái)了大量的法規(guī)、部門規(guī)章等，形成了一個(gè)繁雜的制度體系，經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期運(yùn)行已經(jīng)積累了大量問(wèn)題，亟待通過(guò)立法予以梳理、規(guī)范。
落實(shí)稅收法定原則，要求今后在深化稅制改革中，堅(jiān)持稅制改革與稅收立法同步，通過(guò)改革推動(dòng)立法，依靠立法深化改革，不斷提高各實(shí)體稅種的立法級(jí)次，維護(hù)稅收法律的權(quán)威性和嚴(yán)肅性。建議在“營(yíng)改增”基本完成后即刻啟動(dòng)增值稅立法工作，同時(shí)盡快將現(xiàn)行大多數(shù)稅收行政法規(guī)上升為法律，研究制定房地產(chǎn)稅法、環(huán)境保護(hù)稅法和社會(huì)保障稅法等實(shí)體稅法。
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